Schriftliche Steuerberaterprüfung 2025 - Klausurbesprechung Tag 3

Herzlich willkommen zur Betrachtung der Steuerberaterprüfung 2025 im Bereich Buchführung und Bilanzwesen. Mein Name ist Gert Girlich. Ich bin seit über 15 Jahren für die Steuerlehrgänge Dr. Bannas tätig. Lassen Sie uns als erstes einmal einen Blick auf die Aufteilung des diesjährigen Bilanzexamens werfen, so wie wir es als Feedback von unseren Teilnehmern erhalten haben. Das diesjährige Bilanzexamen bestand aus drei Teilen. Teil 1 Einzelunternehmen 50 % der Punkte, 50 % des Examens. Teil 2 Kapitalgesellschaft 30 % der Punkte und zu guter Letzt Personengesellschaft 20 % der Punkte. Also wir haben die klassische Aufteilung in ein Einzelunternehmen, eine Kapitalgesellschaft, eine Personengesellschaft, aber wir haben nicht mehr die Gleichverteilung, wie wir sie sehr lange hatten. Ein Drittel, ein Drittel, ein Drittel. Es scheint derzeit eine Gewichtung in Richtung Einzelunternehmen zu geben. Dieser Teil war auch letztes Jahr schon der Hauptteil.

Gehen wir etwas tiefer rein in die Bereiche, beginnen wir mit dem Einzelunternehmen und den Erfahrungen, die uns hier widergespiegelt worden sind. Es scheint hier fünf Sachverhalte gegeben zu haben. Als erstes aber einen kurzen Input zu den allgemeinen Aufgaben: handels- und steuerrechtliche Würdigung dieser fünf Einzelsachverhalte. Korrekturbuchungen waren zu erstellen unter Vorgabe dreier Buchungskreise: nur HB I, nur Steuerbilanz und beide Bereiche, und was schon lange nicht mehr so war: die Ermittlung des Gewinns des Geschäfts- und Wirtschaftsjahres mit der Vorgabe, primär einen möglichst niedrigen steuerlichen Gewinn zu erreichen, und das auch anhand des exakten Durchrechnens der Zahlen. Wie kamen wir zu diesen Größen? Was waren die Themen, die hier eine Rolle gespielt haben? Zum einen hatten wir ein Grundstück, in dem ein Tonvorkommen war. Der Einzelunternehmer hat selbiges erworben. Dann im Zusammenhang mit diesem Grundstück steht eine Rekultivierungsverpflichtung.

Das, was an Ton abgebaut worden ist, muss da natürlich auch wieder entsprechend rekultiviert werden, was natürlich in Richtung Rückstellung geht. Dann davon vollkommen getrennt ein anderes Grundstück. Es war bebaut mit einem baufälligen Gebäude. Es wurde abgerissen. Es gab einen Neubau. Dann die Produktion von Ziegeln. Es ging um die Bestimmung der Herstellungskosten und des Bilanzansatzes der am 31.12. auf Lager befindlichen Ziegel. Neu war: In den letzten Jahren ist die Äquivalenzziffernkalkulation schon lange nicht mehr dran gewesen, und auch der letzte Punkt war schon seit Ewigkeiten nicht mehr dran: der sogenannte echte Mietkauf. Insgesamt repräsentieren diese fünf Teilaufgaben die Hälfte des diesjährigen Steuerberaterexamens. Lassen Sie uns noch etwas tiefer einsteigen. Lassen Sie uns diese ersten beiden Sachverhalte betrachten. Das Grundstück mit dem Tonvorkommen und die Rekultivierungsverpflichtung. Das Grundstück samt Tonvorkommen wurde zu einem einheitlichen Kaufpreis erworben.

War natürlich aufzuteilen in die zwei Vermögensgegenstände, zwei Wirtschaftsgüter, die dahinter stehen. Das heißt, einmal in das Grundstück und zum anderen in das Tonvorkommen. Dann gab es Kosten für die Genehmigung des Abbaus des Tons. Die Frage, die sich aufdrängte, war: Handelt es sich um Anschaffungskosten des Grund und Bodens? Handelt es sich um Anschaffungskosten des Wirtschaftsgutes Tonabbau oder war diese Genehmigung als eigenständiges Wirtschaftsgut, eigenständiger Vermögensgegenstand zu interpretieren? Dann gab es als Sonderthema einen Abbaustopp und die Erstellung eines neuen Gutachtens zum Tonabbau. Dabei hat sich herausgestellt, dass das Tonvorkommen etwas kleiner ist, als man ursprünglich angenommen hat. Es hat dann auch zu einer Kaufpreisreduktion geführt. Das heißt, der Verkäufer des Grundstücks mit dem Ton musste etwas zurückgeben, aber das alles erfolgte erst im nächsten Jahr, also nicht im aktuellen Prüfungsjahr. So, welche Lösung ergibt sich da?

Erstmal war herauszuarbeiten, dass wir hier zwei Vermögensgegenstände, zwei Wirtschaftsgüter hatten, und es war natürlich zu prüfen, wie am 31.12. beide zu bilanzieren waren; auch durch Angabe eines aktuellen Zeitwertes des Grundstücks mit 1 € die Frage aufzuwerfen, ob eine außerplanmäßige Abschreibung, eine Teilwertabwertung geboten war. Faktum ist: Trennung war das erste, was Sie erkennen mussten. Es gibt auf der einen Seite das Grundstück, auf der anderen Seite gibt es das Tonvorkommen. Dann waren natürlich alle Anschaffungskosten und Anschaffungsnebenkosten aufzuteilen auf diese zwei Vermögensgegenstände/Wirtschaftsgüter. Soweit eine Anschaffung des gesamten Grundstücks erfolgte, war das natürlich entsprechend der Verkehrswerte aufzuteilen und dann natürlich spezifische Kosten, wie beispielsweise die Abbauberechtigung, Genehmigung zum Abbau für das Tonvorkommen.

Das war natürlich dann dem spezifischen Vermögensgegenstand/Wirtschaftsgut zuzuordnen, also hier in dem Fall dem Vermögensgegenstand/Wirtschaftsgut Tonvorkommen. Ja, und dann diese Zeitwert-Teilwert-Geschichte, das ist nichts von Dauer. Natürlich ist momentan das Grundstück nicht besonders viel wert, wenn alles umgegraben wird und ein Tonvorkommen abgebaut wird. Aber es wird ja wieder rekultiviert. Das führt uns jetzt gleich zur Rekultivierungsrückstellung und das führt wiederum dazu, dass wir nicht von Dauerhaftigkeit sprechen können, wenn wir diesen 1 € anschauen, sondern es wird sich wieder akklimatisieren, es wird wieder auf den ursprünglichen Wert hinaufgehen und damit ist keine außerplanmäßige Abschreibung, keine Teilwertabwertung zulässig.

Die Kaufpreisminderung, die kann nicht berücksichtigt werden im aktuellen Jahr, weil sie wirtschaftlich noch nicht entstanden ist, sondern das ist erst etwas, was dann im nächsten Jahr fixiert ist und was sich dann als wertbegründendes Ereignis auch im darauffolgenden Jahr erst manifestiert. Das Tonvorkommen selber, das war mal was Besonderes, war im Rahmen einer AfS abzuschreiben, also einer Absetzung für Substanzverringerung, keine klassische lineare oder degressive AfA. Das Grundstück weist selbstverständlich keine laufende planmäßige Abschreibung auf. In dem Kontext war natürlich zu beachten, dass der ursprüngliche Zustand des Grundstücks wiederherzustellen war. Es gab also eine Rekultivierungsverpflichtung. Zu dieser Rekultivierungsverpflichtung gab es Informationen, nämlich dahingehend, welche Kosten entstanden sind, aber es war auch aufgeführt, dass eine teilweise Verfüllung über Bauschutt erfolgte.

Das heißt, es war möglich, die Kosten für die Rekultivierung zu drücken durch Einnahmen, die sich aus noch abzuschließenden Verträgen ergeben würden. Die Frage ist, in welchem Umfang werden wir jetzt eine Rekultivierungsrückstellung bilden? Dabei war zu differenzieren zwischen dem Ansatz und der Bewertung in HB I und der Bewertung in der StB. Unbestritten ist, dass wir diese Rekultivierungsrückstellung zwingend bilanzieren müssen. Es ist eine Rückstellung für ungewisse Verbindlichkeiten; es gibt keine steuerlichen Spezialnormen, keine Ansatzverbote, die dazu führen, dass wir selbige nicht bilanzieren. In der Handelsbilanz bewerten wir diese Rückstellung dann mit dem Erfüllungsbetrag, ohne aber bereits die noch abzuschließenden Verträge zu berücksichtigen. Das ist aber anders in der Steuerbilanz. In der Steuerbilanz werden wir bereits die Höhe der Rückstellung reduzieren über die zu erwartenden Einnahmen der noch abzuschließenden Verträge.

Nachdem mit der Verpflichtung bereits begonnen wird, erfolgt natürlich in Handels- und Steuerbilanz keine Abzinsung. Davon losgelöst muss ein weiterer Grundstückserwerb gesehen werden. Wir haben nicht nur ein, nicht nur zwei, wir haben mehrere Grundstücke in diesem Examen gehabt, was wieder manifestiert, dass der Schwerpunkt aller Bilanzexamina im Bereich der Grundstücke zu suchen ist. Es gibt ganz wenig Bilanzexamina, wo wir kein Grundstück haben. Ja, und das zweite Grundstück, das jetzt hier im Einzelunternehmen drin ist, das ist ein Grundstück, das ist mit einem Gebäude bebaut, aber dieses Gebäude, das ist eigentlich schon objektiv verbraucht. Ich brauche dieses Grundstück für die Produktion von Ziegeln, was darauf hindeutet, dass es notwendiges BV ist.

Ich muss dieses baufällige Gebäude, dieses objektiv wertlose Gebäude abbrechen und ich werde an dieser Stelle einen Neubau des Produktionsgebäudes vornehmen mit einer Betriebsvorrichtung und einem Schallschutz, was die Frage aufwirft: Wie viele Wirtschaftsgüter, wie viele Vermögensgegenstände haben wir und wie sind die dann entsprechend zu bewerten? Interessanterweise wurden für die Errichtung des Neubaus auch Ziegel aus der eigenen Produktion verwendet, was die Frage aufwirft: Inwieweit können die in den Herstellungskosten berücksichtigt werden? Die Inbetriebnahme der Anlage erfolgte im nächsten Jahr; die klassische Fertigstellung, die für uns maßgebend ist, die erfolgt aber noch im laufenden Jahr. Erster Schritt: Was machen wir mit diesem Gebäude, das objektiv wertlos ist? Ja, dieses Gebäude, das gehört von seinen Anschaffungskosten zu den Anschaffungskosten des Grund und Bodens. Das heißt, alles, was wir ausgegeben haben, haben wir für den Grund und Boden ausgegeben.

Die Abbruchkosten hingegen, die sind Herstellungskosten des neuen Wirtschaftsgutes, jedenfalls aus steuerlicher Perspektive. Die Betriebsvorrichtung, die ist als selbständiger Gebäudebestandteil zu begreifen. Sie ist beweglich mit entsprechenden Konsequenzen daraus. Der Schallschutz hingegen, der ist untrennbar mit der Gebäudenutzung als Produktionsanlage verbunden und damit ein unselbständiger Gebäudeteil. Wird nicht extra abgeschrieben, ist keine Betriebsvorrichtung, kein Scheinbestandteil, keine Außenanlage. Die Ziegel, die wir jetzt aus eigener Produktion verwenden, die gehen natürlich mit ihren Herstellungskosten in die Herstellungskosten des neuen Vermögensgegenstandes, des neuen Wirtschaftsgutes, des Gebäudes ein. Die Abschreibung AfA des Gebäudes 3 % und zwar ab Fertigstellung, nicht ab Inbetriebnahme im nächsten Jahr. Also eine etwas differenziertere Betrachtung zu dem, was wir als erstes hatten.

Da ging es um Grundstücke mit der Schwerpunktsetzung auf dieses Tonvorkommen, und jetzt hier ein absoluter Klassiker, nämlich ein Grundstück mit dem Gebäude, das wir abreißen müssen und an deren Stelle wir dann ein neues Gebäude setzen. Die Betriebsvorrichtung hingegen, die schreiben wir degressiv ab Fertigstellung ab. Ja, es handelt sich ja um ein bewegliches Wirtschaftsgut. Schallschutz, wie gesagt, Teil des Gebäudes. Verlassen wir mal diesen ganzen Bereich mit Grundstücken, das ist natürlich ein sehr wichtiges Thema, und gehen in den Bereich Waren rein, ein Thema, das in den letzten Jahrzehnten nicht so prominent vertreten war, was aber jetzt in den letzten Jahren wieder stärker kommt. Ich darf nur erinnern an den Betriebsabrechnungsbogen, den wir im Jahr 2022 hatten, und jetzt Äquivalenzziffernkalkulation. Also nach der Zuschlagskalkulation kommt jetzt auch mal die Äquivalenzziffernkalkulation.

Es geht um die Produktion von Ziegeln unterschiedlicher Dicke, und wir haben die Angaben der Selbstkosten, was dazu führt, dass wir identifizieren müssen, was von diesen Kostenkomponenten gehört jetzt in den Bereich der Herstellungskosten und was sind keine Herstellungskosten. Es gab auch die entsprechende Angabe von Verhältnissen der Herstellungskosten der Ziegel untereinander als deren Äquivalenzziffern, was es uns natürlich ermöglicht hat, dann für eine Referenzgröße die Herstellungskosten zu bestimmen und daraus die Herstellungskosten der anderen Ziegelsorten zu bestimmen. Wir haben natürlich die Informationen für das laufende Jahr für den entsprechenden Lagerbestand, was uns dann ermöglicht, den Schlussbestand entsprechend zu ermitteln. Dummerweise gab es jetzt auch Probleme beim Verkaufspreis für einen Ziegel, was natürlich dazu geführt hat, dass man prüfen musste, ob eine außerplanmäßige Abschreibung oder eine Teilwertabwertung geboten war.

Faktum ist: Die Ziegel sind Umlaufvermögen. Das bedeutet für die Handelsbilanz: Jegliche Wertminderung, sei sie noch so gering und noch so vorübergehend, wird am Bilanzstichtag berücksichtigt. Steuerlich hingegen bedarf es weiterhin der dauernden Wertminderung. Aber bevor wir diesen Problemen nähertreten können, der Klassiker: Was sind Herstellungskosten? Materialeinzelkosten, Fertigungseinzelkosten, Materialgemeinkosten, Fertigungsgemeinkosten. Hingegen die Verwaltungsgemeinkosten. Die Vorgabe war ein möglichst niedriger steuerlicher Gewinn und diese Entscheidung „möglichst niedriger steuerlicher Gewinn“ stand im Zentrum. Nicht wie es üblich war „möglichst hoher Eigenkapitalausweis“, was dazu führt, dass wir Verwaltungsgemeinkosten bilanzieren. Nein, diesmal war es nicht zu aktivieren, weil wir einen möglichst niedrigen steuerlichen Gewinn wollten.

Vertriebskosten gehören sowieso nicht zu den Herstellungskosten, und dann entsprechend Zuschlagskalkulation, umfangreiche Berechnungen natürlich, aber bewegend im Standardsystem. Und was unseren Verrechnungspreis / Verkaufspreis für unsere Ziegel bedeutete: Es war die klassische Ladenhüterbewertung. Also zwei Themen, die seit langem nicht mehr gekommen sind, die sozusagen aus der Vergangenheit wieder auferstanden sind: Äquivalenzziffernkalkulation und Ladenhüterbewertung. Wieder mal eine Aufgabe, wo das Thema Waren prominent vertreten war. Kommen wir zur letzten Textziffer des Einzelunternehmens. Wir waren uns nicht sicher: kaufen oder nicht kaufen. Also was macht man in so einer Situation, wenn man über die neu anzuschaffende Maschine noch mal kurz nachdenken möchte? Man schließt erst einen Mietvertrag ab, in dem eine Kaufoption enthalten ist. Es ist eine fremdübliche Miete, keine überteuerte Miete. Es sind fremde Dritte, die hier Verträge machen, aber es war eine Kaufoption enthalten.

Die Ausübung des Optionsrechts war im laufenden Jahr der Fall, und damit waren natürlich alle Voraussetzungen für einen echten Mietkauf gegeben. Das bedeutete, dass wir mit der Ausübung der Option die Maschine dem Einzelunternehmer zurechnen und natürlich dann die Mietgeschichte entsprechend rückabwickeln, denn die Anschaffungskosten der neu angeschafften Maschine, das war der Kaufpreis plus die angerechneten Mieten abzüglich des Wertverzehrs für die Miete, also die klassische Vorgehensweise, wie Sie sie beim echten Mietkauf vorfinden. Danach klassische lineare Abschreibung AfA, weil wir die Optionsausübung vor dem maßgebenden Datum hatten, das eine degressive AfA erlaubt hätte. Soviel zu unserem Einzelunternehmen. Woraus bestand der zweite Teil? Eine Kapitalgesellschaft. Auch hier wieder die klassische handels- und steuerrechtliche Würdigung, also keine einzige Aufgabe bis dato, wo wir eine rein steuerliche Würdigung durchgeführt haben.

Die Korrekturbuchungen waren unter Angabe der drei Buchungskreise, und wir sprechen wieder von einer mittelgroßen Kapitalgesellschaft. Das heißt, das Thema latente Steuern war zu würdigen. Hier nur zwei Sachverhalte. Zum einen haben wir einen neu eintretenden Gesellschafter, eine Kapitalerhöhung, aber es tritt nicht einer, es treten zwei ein. Einer bringt ein Einzelunternehmen mit. Der andere bringt die Beteiligung an einer anderen Kapitalgesellschaft mit. Der zweite Bereich: Es wurde ein Grundstück gepachtet. Ja, beginnen wir erstmal mit den neu eintretenden Gesellschaftern. C kommt, bringt das Einzelunternehmen mit, bekommt neue Anteile an der bestehenden GmbH. Das heißt, das alles riecht ganz klar nach § 20 Absatz 1 Umwandlungssteuergesetz. Er bringt das Einzelunternehmen im Rahmen der Einzelrechtsnachfolge ein. Das Einzelunternehmen besteht aus einem Grundstück, Maschine, BGA, kein Problem. Firmenwert alles wunderbar und eine Rücklage nach § 6b EStG.

Wir können festhalten: Handelsrechtlich bedeutet diese Kapitalerhöhung einen Tausch. Ich gebe Anteile aus, ich bringe meine Vermögensgegenstände des Einzelunternehmens ein. Das hat zur Folge, dass alles mit dem Zeitwert angesetzt wird, neue Abschreibungsreihen entstehen und natürlich auch jetzt ein angeschaffter Firmenwert bilanziert wird, den wir klassisch handelsrechtlich auf 10 Jahre abschreiben. Steuerlich hingegen haben wir auch einen Tausch, aber dieser Tausch ist begünstigt nach § 20 Abs. 1 Umwandlungssteuergesetz. Ich entscheide mich natürlich im Rahmen des Bewertungswahlrechts für den Buchwertansatz. Ich habe nur ein einziges Problem, und das ist die 6b-Rücklage. Diese 6b-Rücklage, die muss ich auflösen, denn ein § 6b EStG kann bei einer Kapitalgesellschaft keine Rolle spielen. Hier gilt ja das 8b-System. Ja, und für den Rest machen wir ganz klassisch die Fortführung der Buchwerte, die Fortführung der AfA-Reihen. Die daraus resultierende Abweichung HB/StB führt entsprechend zu latenten Steuern.

Die zweite Variante: Der D, der bringt kein Einzelunternehmen, der bringt Anteile an der Kapitalgesellschaft, an der die GmbH schon zu 30 % beteiligt ist. Er hält 25 %. Die werden jetzt auch eingebracht in die GmbH. Und diese enge Geschäftsbeziehung, die ist natürlich Grundlage dafür, dass wir überhaupt diesen Deal machen. So, wenn ich 30 und 25 % zusammenrechne, komme ich auf 55 %. Qualifiziert. Ja, und zwar ein qualifizierter Anteilstausch. Alle Voraussetzungen sind erfüllt, was dazu führt, dass wir uns im Rahmen von § 21 Absatz 1 Umwandlungssteuergesetz bewegen und hier natürlich die Möglichkeit des Bewertungswahlrechts haben. Noch mal ein kurzer Schritt zurück. Handelsrechtlich läuft es genauso ab wie bei der Einbringung eines Einzelunternehmens. Wir erhöhen das Stammkapital. Wir haben den Ansatz der Anteile an der Kapitalgesellschaft mit dem Zeitwert. Steuerlich, wie gesagt,

greift § 21 Umwandlungssteuergesetz: qualifizierter Anteilstausch, worauf wir nur achten müssen: Es tritt eine Steuerverhaftung nach § 22 Abs. 2 Umwandlungssteuergesetz ein, die jetzt noch keine Rolle spielt, weil die Anteile, die eingebracht werden, nicht verkauft werden und damit überhaupt keine Problemkreise des § 22 zurzeit angesprochen werden. Ja, und neben diesen Fällen des Umwandlungssteuerrechts, in Fällen des Tausches, hatten wir noch ein Grundstück, ein Grundstück, das gepachtet wurde, und zwar ein 26-jähriger Pachtvertrag zu fremdüblicher Pacht. Natürlich haben wir das Grundstück genutzt. Wir haben etwas errichtet auf diesem Grundstück und dafür gab es natürlich eine Abbruchsverpflichtung, und das hat dann die GmbH dazu veranlasst, dieses Gebäude, das errichtet worden ist, als ARAP zu aktivieren. Das ist schon der Wink mit dem Zaunpfahl: Gebäude auf fremdem Grund und Boden. Und hier haben Sie das dritte Grundstück, also wieder ein Bilanzexamen, das sehr, sehr grundstückslastig ist.

Ja, und dann hat der Mandant, sprich die GmbH, auch noch eine gleiche Abbruchsverpflichtung bilanziert, was uns natürlich dazu bringt, dass wir das überprüfen müssen und schauen müssen, ob das soweit in Ordnung ist. So, den Grund und Boden, den wir gepachtet haben, können wir selbstverständlich nicht bilanzieren, draußen. Beim Gebäude hingegen handelt es sich um einen Scheinbestandteil. Denn wir haben kein zivilrechtliches Eigentum am Gebäude, aber wir haben ein wirtschaftliches Eigentum. Entschuldigung, wir haben bereits ein zivilrechtliches Eigentum, weil es sich um einen Scheinbestandteil handelt, aber es handelt sich nicht um einen ARAP oder einen irgendwie künstlich erzeugten Posten, einen Aufwandsverteilungsposten, sondern dieser Scheinbestandteil Gebäude wird zivilrechtlich bereits der GmbH zugerechnet, und wir schreiben das Gebäude dann über die Laufzeit des Pachtvertrages ab.

Ja, und wenn wir jetzt unseren Vorgang noch mal anschauen mit der sonstigen Rückstellung: Ja, dem können wir folgen. Es handelt sich um eine Abbruchsverpflichtung, es handelt sich um eine Abbruchkostenrückstellung, und wir werden sie natürlich mit dem Erfüllungsbetrag bilanzieren, und zwar handelsrechtlich mit den Kosten, die im Zeitpunkt des Abrisses anfallen, steuerlich mit den Kosten vom Bilanzstichtag. Wir werden ratierlich ansammeln und wir werden das entsprechend abzinsen. Das sind die Regeln, die wir für unsere Abbruchkostenrückstellung definieren. Ja, dann haben wir natürlich auch wieder Abweichungen zwischen Handels- und Steuerbilanz, was auch wiederum zu latenten Steuern führt. Schauen wir uns noch den letzten Sachverhalt an. Hier ging es um eine KG. An dieser KG war eine Person zu 80 % beteiligt. Zu 20 % war es die Komplementär-GmbH, die wiederum im alleinigen Eigentum unserer natürlichen Person stand. Die natürliche Person war auch Eigentümer von zwei weiteren Grundstücken.

Das erste, was passierte: Wir haben eine unentgeltliche Übertragung eines dieser Grundstücke auf die KG und wir haben eine unentgeltliche Übertragung von 20 % des KG-Anteils auf das Kind unserer natürlichen Person. Dann die Komplementär-GmbH schüttet Gewinne aus. Sie ist zwar zur Geschäftsführung und auch zur Übernahme der Haftung verpflichtet vertraglich, aber sie bekommt keine Haftungsvergütung. Die Geschäftsführung übernimmt am Ende des Tages unsere natürliche Person. Das Fabrikgebäude, das wird zu einer angemessenen Miete an die KG vermietet. Jedenfalls so lange, bis es an die KG übertragen wird. Schauen wir uns den Teil an. Und das Verwaltungsgebäude, das bleibt im Eigentum des A, also unserer natürlichen Person. Das wird zur angemessenen Miete vermietet. Es wird fremdfinanziert über ein Darlehen. Und was hier noch passiert: Die KG baut einen Personenaufzug. So, beginnen wir bei unserer Betrachtung mit der unentgeltlichen Übertragung des Fabrikgrundstücks.

Hier sind wir nicht im Fall des § 6 Abs. 3, sondern wir sind im Fall des § 6 Abs. 5. Bezogen auf die unentgeltliche Übertragung des KG-Anteils sind wir im § 6 Abs. 3. Kein Fall des Satzes 1. Das ist hier, eine Voraussetzung ist nicht gegeben. Es ist ein § 6 Abs. 3 Satz 2. Wir haben eine unterquotale Übertragung. Das löst die entsprechenden Sperrfristen aus. Hinsichtlich der GmbH: Die Beteiligung an der GmbH stellt notwendiges Sonder-BV II dar, die Ausschüttungen infolgedessen Sonderbetriebseinnahme, und natürlich, weil es auf die Privatkonten der natürlichen Person gegangen ist, eine Entnahme. Die Ausschüttung führt zur Anwendung des Teileinkünfteverfahrens, und weil es um die ertragsteuerliche Würdigung geht, ein kurzer Hinweis auf die Gewerbesteuer, Fall der Kürzung nach § 9 Nummer 2a Gewerbesteuergesetz. Der Verzicht auf die Haftungsvergütung ist eine verdeckte Ausschüttung, eine verdeckte Gewinnausschüttung. Das Gehalt des A, das ist dann eine Sonderbetriebseinnahme unserer natürlichen Person.

Das Fabrikgebäude, das wir unentgeltlich auf die KG übertragen, ich hatte das schon angedeutet, kein Fall des § 6 Abs. 3. Es ist bis dato notwendiges Sonder-BV gewesen und die Übertragung führt dann zum Anwendungsfall des § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG. Aber, und das war der Gag hier mal wieder wie in früheren Jahren auch, an dieser KG ist eine Kapitalgesellschaft beteiligt. Das heißt, soweit die Übertragung auf die KG erfolgt und die GmbH beteiligt ist, nämlich im Umfang von 20 %, werden wir wegen der Körperschaftsteuerklausel die stillen Reserven aufdecken müssen, und technisch umgesetzt wird das Ganze, indem wir in der Gesamthandsbilanz den gemeinen Wert ansetzen und eine entsprechende Korrektur über die Ergänzungsbilanz vornehmen. Das Verwaltungsgebäude, das bei unserer natürlichen Person A bleibt, das angemessen vermietet wird, das haben wir ja fremdfinanziert und das führt dazu, dass wir das Grundstück natürlich selber als notwendiges Sonder-BV I begreifen, das Darlehen ebenso und die Zinsen als Sonderbetriebsausgabe.

Der Personenaufzug, das ist ein Fall des Mietereinbaus, und auch hier sind wir wieder beim Grundstückssachverhalt, der vierte inzwischen. Und hier haben wir kein zivilrechtliches Eigentum, sondern wir haben wirtschaftliches Eigentum der KG. Sie sehen also, unser Beraterexamen 2025 hat viele Themen vorgehalten. Einerseits §§ 20, 21 Umwandlungssteuergesetz, der erwartete § 6 Absatz 3 EStG im Bereich der Personengesellschaften und ganz, ganz viele Grundstücke.